商业银行审计的变化与挑战(1)

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为应对入世的挑战，必须按照现代企业制度的要求，把国有独资商业银行改造成治理结构完善、运行机制健全、经营目标明确、财务状况良好、具有较强国际竞争力的现代金融企业。其重点就是对四家国有商业银行实施股份制改造，建立起高效的公司法人治理结构，并解决长期困扰银行业发展的资本金不足问题。这势必将对金融审计环境提出新的要求，并推动金融审计格局出现新的变化。
* 金融企业改制的背景。我国四大国有商业银行——金融审计的主要对象­——和其他国企一样，也存在能够“做大”却难以“做强”的问题，主要表现在资产规模与经营指标不平衡, 银行资产规模大而经营指标差。国有银行之所以能够“做大”，很大程度上得益于金融政策、中国经济的持续快速增长及高储蓄率等因素。但四大国有商业银行存在着严重的制度性缺陷：一是“一股独占”，100％由政府拥有；二是仍然保持准行政机构的性质，没有建立有效的治理结构；三是业务工作往往被要求符合于行政目标；四是在相当大的程度上采取所谓“官本位的激励方式”。在这种情况下，国有银行必然存在效率低、盈利水平差、资产质量低下的突出问题。要解决“做强”的问题，必须从体制和机制上对国有商业银行进行彻底改革，实现真正的商业化经营。只有按照现代企业制度要求，对国有独资商业银行实施改制，才会有利于提高资金配置效率，增强防范和化解金融风险能力，促进国家金融安全。对此，2002年全国金融工作会议明确提出，具备条件的国有独资商业银行可改组为国家控股的股份制商业银行，条件成熟的可以上市。
目前，四大国有商业银行改革正在围绕改革国有独资产权制度、建立健全法人治理结构、补充资本金等方面紧锣密鼓地进行。在2002年12月举行的“中国：资本之年”论坛上，工、农、中、建四大国有商业银行均表示将加快推进综合改革，进一步按照现代企业制度的要求，把国有商业银行办成现代金融企业。加快推进国有商业银行综合改革条件已经逐步成熟，首要任务就是积极推进国有商业银行的治理结构改革，前期目标应该是进行股份制改造，实行股权多元化，采取多种途径补充资本金，增强资本实力，在此基础上要建立符合现代企业制度要求的公司治理结构，有的甚至列出股票上市时间表。2002年香港中银成功重组上市，其治理机制国际化，经营管理效率明显提高，体现出规模效应和整体竞争力，为国有商业银行的股份制改造和上市提供了宝贵经验。
* 金融企业改制对审计的新要求。金融企业改制对金融审计的影响不能忽视。根据《审计法》规定，对国有金融机构资产负债损益的审计监督由国家审计机关具体实施，其职权设定的理论依据是代表国家对国有资产经营活动实施监督。但是，当国有商业银行资本改制后，无论国家是否控股，由国家一个股东委托或授权审计显然不合适。再者，国家审计目标在于金融机构资产负债损益的真实、合法、效益，而对一般股东而言，能够及时获取金融机构准确完整的经营信息更为重要。银行是一个公共性极强的机构，在投资人、存款人和其他相关利益人与银行之间存在信息不对称的情况下，让商业银行披露重大信息，有助于投资人维护自身权益，而目前“审计机关可以向政府有关部门通报或者向社会公布审计结果。”（《审计法》第36条）远远不能达到上述要求。事实上，商业银行进行信息披露也是加入世贸组织对透明度原则的要求。在此背景下人民银行于2002年５月发布了《商业银行信息披露暂行办法》，要求除城市商业银行之外的所有境内商业银行在每年４月底之前公开披露其财务会计报告、各类风险管理状况、公司治理信息和年度重大事项等主要信息。银行披露信息的真实性亟待审计确认。
* 金融企业改制后的金融审计格局。除银监会行使正常的商业银行监督和管理职能外，金融产权主体的多元化必然带来审计主体的多元化。一方面，社会审计中介组织将更多介入对金融企业的审计业务，其重点是对被审计单位会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一致性独立地发表审计意见，以加强和完善商业银行经营信息披露。另一方面，由于金融的现代经济核心地位，国家审计仍将在较长时期内发挥重要作用。根据《审计法》的有关规定，国务院有权决定是否对国有资产占控股地位或者主导地位的企业进行审计监督，金融关系国计民生，必要时应当组织国家审计机关对金融机构直接实施审计。审计机关应当加强与银行监管部门、证券监管部门的合作，严格规范项目立项和审计程序，结合不同时期金融中心工作制定审计目标，确定审计重点，探索审计方法，有效开展审计。国家审计机关应当注重从加强金融宏观管理的角度提出审计意见和审计建议，确保国有资本的保值增值，同时依法对独立进行社会审计的中介机构进行审计业务质量检查。
二、审计目标的变化
审计总的目标是监督财政财务收支的真实、合法和效益，但不同时期审计侧重点会有所不同，审计目标应随审计环境变化不断演化。如西方国家审计目标就经历了一个由单纯的财务合规性审计到20世纪40年代以来合规性审计与“三e”审计并重，以及现在以绩效审计为主的发展过程。目前，广泛开展绩效审计的国家不仅包括美国、加拿大、英国、德国、日本、瑞典、挪威、荷兰等西方发达国家，一些亚美国家的政府审计机关也相继开展了绩效审计，其中有的国家和地区政府审计机关还总结出一些相对成熟的绩效审计方法和规律，例如印度、巴基斯坦、新加坡、马来西亚和香港等。绩效审计的比重在这些国家中正在逐年增大，如英国审计署和加拿大审计长公署每年的项目计划，绩效审计大约占总审计数的40%，美国国家会计总署绩效审计比重更高，达到85%以上。可以说，现代审计是以绩效审计为中心，财务审计与绩效审计并存发展的时期。

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我国自1983年恢复国家审计制度以来，金融审计的发展经历了三个阶段：一是小规模、小范围的财务收支审计阶段，在这一阶段，审计人员基本上局限于审查费用开支，面很窄，方法上也比较简单。这一阶段的审计目标主要是检查错弊，对财务收支的合规性进行审查。二是《审计条例》颁布以后，增加了对信贷方面的检查监督，如审计信贷计划的执行情况，有关超规模或变相超规模发放贷款的问题，特别是固定资产贷款，检查得比较严格。这一阶段侧重于对金融机构财务和信贷业务的真实性和合规合法性进行监督。三是《审计法》颁布实施后，开始了对资产负债损益情况的审计，审计范围扩展到商业银行所有的经济活动，对其真实、合法、效益进行审计监督。但在实际工作中，审计人员的重点仍然集中在审查经济活动的真实性和合法性上，对效益性的审计很少涉及。这是因为前一时期金融秩序比较混乱，有些金融机构会计信息失真，违规经营问题突出，所以审计侧重于摸清家底、核实盈亏，通过发现和查处金融领域重大违法违纪问题和经济案件线索来促进和加强金融监管。表现在审计重点上：1993年左右，金融乱集资、乱拆借和大办经济实体之风盛行，严重扰乱金融秩序，对“约法三章”审计相应成为金融审计的重点；1996年金融违规经营问题抬头，这一阶段金融审计突出对金融机构的账外经营活动和“小金库”资金的查处力度；受亚洲金融危机启示，1999年以来以信贷资产质量为核心的金融安全得到普遍关注，真实性审计提上日程，银行信贷资产成为金融审计新的热点。信贷资产质量不仅是银行家底的基本构成，而且重大违法乱纪问题集中体现在贷款的发放和使用环节，银行的经营效果最终也反映在信贷资产的质量和效益上。实践证明，以真实性为基础，“打假”、“治乱”并举，开展金融审计的效果是好的。这既体现了国家经济体制改革深入发展对金融审计的要求，又与前阶段审计人员的素质状况相符合。
随着“打假”、“治乱”力度不断加大，对金融秩序的整顿正在取得阶段性成果，金融秩序明显好转，同时金融企业强化自身管理的内在要求十分迫切，推动着金融业由粗放型经营向集约型、规范化经营的方向发展。从近几年对四大国有商业银行审计中暴露出来的问题来看，主要还是一些历史遗留问题，1999年以来新发生的重大违法乱纪问题得到有效遏制，新增贷款质量明显提高。尤其是加入wto后，金融竞争日趋激烈，国有金融企业的法人治理结构将不断完善，自曝家底、解决历史遗留问题的进程大大加快，银行经营管理水平普遍提高。审计机关查错防弊的任务将减轻，可将更多的精力用于开展效益审计。在此背景下，审计署提出“风险、管理、效益”目标，开始了对绩效审计的初步探索。审计目标正逐步转到依法维护金融市场公开、公平、有序的竞争秩序，促进金融安全条件下国有资本保值增值上来。鉴于我国金融业特殊情况，当前金融审计应为促进金融体制改革服务，重点解决金融领域内的突出问题。如通过信贷资产质量审计，特别是对重大违规问题、大要案线索的查处，揭露金融系统存在的突出问题和风险，分析典型性、倾向性、普遍性问题产生的原因，揭示政策上、制度上、监管上存在的缺陷，切实促进有关方面完善商业银行的经营和管理机制。当前亟需在审计实践中不断探索绩效审计的路子，建立健全绩效审计测评标准体系，培养和锻炼一支适应未来金融审计事业发展要求的审计干部队伍。
三、审计内容的变化
在加入wto后，我国将在几年内逐步向外资金融机构开放国内金融市场，外资银行进入国内金融市场已是大势所趋。而在国际金融一体化的趋势下，国内金融机构势必也将逐步走出国门，融入国际金融体系中，金融业务外向型特征会愈加明显。金融审计的业务范围也必将随之扩展，审计内容将发生新的变化。主要表现在以下几个方面：
* 国际金融业务审计将更加突出。自1996年12月人民币实现经常项目下自由兑换以来，以外币为核算单位的金融业务发展迅速。到2001年末，我国外汇储备达到2864亿美元，占到gdp的23%左右。国际经贸往来增长迅速，国内银行外币业务所占比重也会越来越大，成为中外银行竞争的焦点。根据中国银行国际金融研究所的一项调查报告显示，除传统存贷款业务外，外资银行对国际金融业务和中间金融业务尤为重视。 
附表： 外资银行对可从事银行业务在其业务组合中重要性的评价
 非常不重要（%）
 不重要（%）
 一般（%）
 重要（%）
 非常重要（%）
 无作答银行（家）
 
短期贷款
  
 7.4
 7.4
 37
 48.1
 
长期贷款
  
 7.4
 14.8
 40.7
 37
 
国际结算
  
 3.7
 44.4
 51.9
 
进出口融资
  
 3.7
 3.7
 33.3
 59.3
 
保函
  
 3,7
 14.8
 40.7

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